Gibt ein Friseurbetrieb an seine Kunden Weihnachtsgeschenke in Form von Gutscheinen für Preisermäßigungen auf Dienstleistungen im Folgejahr aus, sind nach einem Urteil des Bundesfinanzhofs im Ausgabejahr weder Verbindlichkeiten noch Rückstellungen zu bilanzieren.
Der entschiedene Fall
Im Streitfall gab eine Friseurkette an Kunden, die zuvor Dienstleistungen in Anspruch genommen hatten, als Weihnachtsgeschenke Gutscheine aus. Diese waren im Januar bzw. Februar des Folgejahres gültig. Der Name des Kunden wurde nicht festgehalten. Die Gutscheine konnten weder in bar eingelöst noch kumuliert werden und verfielen nach Ablauf des Aktionszeitraums entschädigungslos.
Für die zu erwartenden Erlösminderungen wurden in der Bilanz des Ausgabejahres Rückstellungen ausgewiesen, wobei die Rückstellungshöhe in Anlehnung an die Zahl der gedruckten Gutscheine geschätzt wurde. Das Finanzamt ging dagegen davon aus, dass keine Rückstellungen zu bilden sind, da die mit der Ausgabe der Gutscheine verbundenen Erlösminderungen wirtschaftlich nicht dem Jahr der Ausgabe, sondern dem der Einlösung zuzurechnen sind. Eine Sichtweise, die der Bundesfinanzhof bestätigte.
Argumentation des Bundesfinanzhofs
Nach Auffassung des Bundesfinanzhofs sind wegen der Gutscheinausgabe keine Verbindlichkeiten auszuweisen, weil die darauf beruhenden Verpflichtungen im jeweiligen Ausgabejahr dem Grunde nach ungewiss waren.
Darüber hinaus durften auch keine Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten gebildet werden. Die auf den Gutscheinen beruhenden Verbindlichkeiten waren im Ausgabejahr weder rechtlich entstanden noch wirtschaftlich verursacht. Die Gutscheine beinhalteten nämlich keinen Preisnachlass für bereits bezogene, sondern für künftige ungewisse Dienstleistungen. Die mit den Gutscheinen versprochene Preisminderung für künftige Dienstleistungen wurde nicht bereits durch das Versprechen im Ausgabejahr, sondern erst durch die Dienstleistung im Folgejahr wirtschaftlich verursacht (BFH-Urteil vom 19.9.2012, Az. IV R 45/09).
Der Bundesfinanzhof hatte 2011 entschieden, dass Versicherungsvertreter für Verpflichtungen zur Nachbetreuung bereits abgeschlossener Versicherungen steuermindernde Rückstellungen zu bilden haben. Das Bundesfinanzministerium hat nun mitgeteilt, dass die Rechtsprechung in allen noch offenen Fällen anzuwenden ist.
Unter Berücksichtigung der Urteilsgrundsätze hat die Verwaltung in ihrem Schreiben darüber hinaus dargelegt, wie die Rückstellungen anzusetzen und zu bewerten sind:
- Rückstellungsfähig sind nur Leistungen für die Nachbetreuung bereits abgeschlossener Versicherungsverträge.
- Es muss sich um Verträge handeln, für die nach dem Bilanzstichtag aufgrund rechtlicher Verpflichtungen noch Betreuungsleistungen zu erbringen sind, für die aber kein weiteres Entgelt in Anspruch genommen werden kann. Die Restlaufzeiten sind anzugeben.
Hinweis: Bei dem Ansatz der Rückstellung ist der Erfahrungssatz einzubeziehen, dass ein Teil der Verträge vorzeitig aufgelöst wird.
- Da der jeweilige Zeitaufwand für die Betreuung je Vertrag und Jahr maßgebend ist, sind die einzelnen Betreuungstätigkeiten mit dem jeweiligen Zeitaufwand genau zu beschreiben. Es ist anzugeben, wie oft die einzelnen Tätigkeiten über die Gesamtlaufzeit des jeweiligen Vertrags zu erbringen sind und wie hoch die Personalkosten je Stunde Betreuungszeit sind.
- Die einzelne Rückstellung ist als Sachleistungsverpflichtung bis zum Beginn der erstmaligen Nachbetreuungstätigkeit abzuzinsen.
Hinweis: Die Aufzeichnungen müssen vertragsbezogen und so hinreichend konkret und spezifiziert sein, dass eine angemessene Schätzung der zu erwartenden Betreuungsaufwendungen möglich ist. Pauschalierende Ansätze sind nicht zulässig (BMF-Schreiben vom 20.11.2012, Az. IV C 6 – S 2137/09/10002; BFH-Urteil vom 19.7.2011, Az. X R 26/10).
Bei der Frage, ob eine Entschädigung steuerbegünstigt ist, weil sie als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gezahlt wurde, kommt es maßgeblich auf die konkreten Umstände des Einzelfalls und die vertraglichen Vereinbarungen an. Dies ist die Quintessenz aus einem aktuellen Urteil des Finanzgerichts Hessen.
In dem Streitfall hatte ein Selbstständiger im Rahmen eines Zeitmietvertrags Praxisräume in einem Bürogebäude angemietet. Nach dem Verkauf des Gebäudes beabsichtigte der neue Eigentümer den Abriss des Gebäudes und einen anschließenden Neubau. Infolgedessen wurde das Mietverhältnis durch eine gesonderte Vereinbarung gegen eine Abfindung vorzeitig aufgelöst. Strittig war nun, ob es sich bei dieser Abfindung um eine steuerbegünstigte Entschädigung handelte.
Vertragsinhalt spricht gegen eine Steuerbegünstigung
Nach dem Wortlaut der Vereinbarung war die gesamte Abfindung ausschließlich als Entgelt für die Räumung und Rückgabe des Mietgegenstandes gezahlt worden. Anhaltspunkte dafür, dass die Zahlung als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen des Steuerpflichtigen aus seiner freiberuflichen Tätigkeit geleistet worden war, konnte das Finanzgericht Hessen nicht erkennen. Eine ermäßigte Besteuerung der Abfindung lehnte das Gericht folglich ab (FG Hessen, Urteil vom 1.8.2012, Az. 10 K 761/08).
Das Finanzgericht Münster hat aktuell entschieden, dass Zuschätzungen auf Grundlage eines Zeitreihenvergleichs zulässig sind, wenn die Buchführung nicht ordnungsgemäß ist.
Bei der Betriebsprüfung einer Gaststätte stellte der Prüfer u.a. fest, dass ein Teil der Bareinnahmen nicht über die elektronische Registrierkasse gebucht war. Zudem waren die Tagesendsummenbons nicht vollständig bzw. nicht datiert. Das Finanzamt sah die Buchführung nicht als ordnungsgemäß an und schätzte Umsätze und Gewinne auf Grundlage eines Zeitreihenvergleichs hinzu. Dabei ermittelte es wöchentliche Rohgewinnaufschlagsätze und bildete für je zehn aufeinanderfolgende Wochen Mittelwerte. Den jeweils höchsten Mittelwert wendete es auf den erklärten Wareneinkauf an.
Der Gaststätteninhaber wendete ein, dass seine Buchführung ordnungsgemäß sei und machte grundsätzliche Bedenken gegen die Anwendung des Zeitreihenvergleichs geltend – allerdings ohne Erfolg.
Nach Ansicht des Finanzgerichts Münster ist die Kassenführung, der wegen des hohen Anteils des Bargeschäfts vorliegend eine erhebliche Bedeutung zukommt, nicht ordnungsgemäß, da sie keine Gewähr für die vollständige Erfassung der Einnahmen bietet.
Der Zeitreihenvergleich stellt eine geeignete Schätzungsmethode für eine Gaststätte dar. Als innerer Betriebsvergleich liefert er nach den Ausführungen des Finanzgerichts ein wahrscheinlicheres Ergebnis als andere Methoden (z.B. eine Richtsatzschätzung).
Hinweis: Zwar mag ein Zeitreihenvergleich eine sachgerechte Schätzungsgrundlage bieten. Er ist aber nicht geeignet, die Beweiskraft einer formell ordnungsgemäßen Buchführung zu verwerfen. Dies hat das Finanzgericht Köln im Jahr 2009 entschieden (FG Münster, Urteil vom 26.7.2012, Az. 4 K 2071/09 E,U, NZB BFH Az. X B 183/12; FG Köln, Urteil vom 27.1.2009, Az. 6 K 3954/07).
Die Finanzverwaltung unterstellt, dass größere Betriebe prüfungswürdiger sind als kleinere. Somit ist die Einordnung als Klein-, Mittel- oder Großbetrieb u.a. entscheidend für die Wahrscheinlichkeit einer Betriebsprüfung. Die Abgrenzungsmerkmale, die ab dem 1.1.2013 gelten, wurden nunmehr veröffentlicht.
Die Einordnung in Größenklassen erfolgt nach der Betriebsart (z.B. Handelsbetriebe, freie Berufe, Fertigungsbetriebe), dem Umsatz und dem steuerlichen Gewinn.
Eine neue Klassifizierung erfolgt grundsätzlich alle drei Jahre, sodass die ab 1.1.2013 geltenden Umsatz- und Gewinngrößen für den Prüfungsturnus 2013 bis 2015 maßgebend sind. Gegenüber dem vorangegangenen Prüfungsturnus wurden die ab 1.1.2013 geltenden Merkmale moderat um 5 bis 8 % angehoben.
Beispiel Handelsbetriebe:
- Großbetrieb: Umsatz > 7,3 Mio. EUR; steuerlicher Gewinn > 280.000 EUR
- Mittelbetrieb: Umsatz > 900.000 EUR; steuerlicher Gewinn > 56.000 EUR
- Kleinbetrieb: Umsatz > 170.000 EUR; steuerlicher Gewinn > 36.000 EUR
Hinweis: Es reicht aus, dass eine der beiden Grenzen überschritten wird (BMF-Schreiben vom 22.6.2012, Az. IV A 4 – S 1450/09/10001).
„Elektronik statt Papier – Einfacher, schneller und günstiger berichten mit der E-Bilanz“, so lautet der Titel einer Broschüre des Bundesfinanzministeriums zur Einführung der elektronischen Bilanz (E-Bilanz). Vermittelt der Titel Erleichterungen für die Unternehmen, stellt das „Projekt E-Bilanz“ in der Praxis vielmehr eine große Herausforderung dar. Obwohl der Starttermin für das Jahr 2013 immer näher rückt, sind die Vorbereitungen vielfach noch nicht abgeschlossen.
Wer ist betroffen?
Betroffen sind Unternehmen, die nach handels- oder steuerrechtlichen Bestimmungen eine Bilanz aufzustellen haben oder diese freiwillig aufstellen. Ausgenommen sind somit Unternehmen, die nicht buchführungspflichtig sind und die ihren Gewinn durch eine Einnahmen-Überschussrechnung ermitteln.
Hinweis: Steuerpflichtige, die eine Einnahmen-Überschussrechnung erstellen, müssen bei Betriebseinnahmen von mindestens 17.500 EUR ihre Anlage EÜR ebenfalls elektronisch an das Finanzamt übermitteln. Diese Verpflichtung gilt für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2010 beginnen.
Zeitliche Umsetzung
Die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung müssen erstmals für das Wirtschaftsjahr 2013 – also regelmäßig im Jahr 2014 – elektronisch übermittelt werden. Für das Wirtschaftsjahr 2012 ist die Abgabe in Papierform noch zulässig.
Selbst wenn die E-Bilanz erstmals für das Wirtschaftsjahr 2013 übermittelt wird, bleibt für die Umstellung nicht mehr viel Zeit. Denn wer bei der Erstellung des Jahresabschlusses 2013 umfangreiche Umbuchungen vermeiden möchte, sollte bereits ab dem 1.1.2013 nach der neuen Taxonomie buchen.
Taxonomie und XBRL-Format
Taxonomien sind gegliederte Datenschemata zur Übermittlung von Finanzberichten. Vergleichbar einem Kontenrahmen enthalten sie die Positionen, die für die individuelle Darstellung der Abschlussposten genutzt werden können. Die Kerntaxonomie beinhaltet die Positionen für alle Rechtsformen. Abweichend hiervon wurden für bestimmte Wirtschaftszweige (z.B. Banken) Branchentaxonomien erstellt.
Die elektronische Übermittlung erfolgt im XBRL-Format. XBRL (eXtensible Business Reporting Language) ist ein international verbreiteter Standard für den elektronischen Datenaustausch von Unternehmensinformationen, den viele Unternehmen bereits aus der Veröffentlichung ihrer Jahresabschlüsse im Bundesanzeiger kennen.
Mussfelder und Auffangpositionen
Die in den Taxonomien als „Mussfeld“ bezeichneten Positionen sind unabhängig von der Rechtsform und der Größe des Unternehmens zwingend zu befüllen. Lässt sich ein Feld nicht mit Werten füllen, z.B. weil die Position in der ordnungsgemäßen individuellen Buchführung nicht geführt wird, ist die Position „leer“ (technisch mit NIL für „Not in List“) zu übermitteln.
Neben den „Mussfeldern“ und fakultativen Positionen sind die Auffangpositionen von Bedeutung. Sie können genutzt werden, wenn für einen Sachverhalt eine vorgegebene Differenzierung nicht aus der Buchführung abgeleitet werden kann. Sie sollen die Übermittlung erleichtern und den Eingriff in das Buchführungswesen verhindern.
E-Bilanz: Ein Vorteil für die Finanzverwaltung
Weil die E-Bilanz vergleichbare Daten liefert, wird der Verwaltung künftig ein großer Datenpool zur Verfügung stehen, der beispielsweise bei Drittvergleichen herangezogen werden kann. Darüber hinaus können die elektronisch ermittelten Daten automatisch und maschinell geprüft werden. Die Finanzverwaltung selbst führt in ihrer aktuell veröffentlichten Broschüre aus, dass ein sorgfältig befüllter Datensatz zu einer zeitnäheren und treffgenaueren Auswahl der zu prüfenden Betriebe genutzt werden kann.
Hinweis: Die Broschüre „Elektronik statt Papier – Einfacher, schneller und günstiger berichten mit der E-Bilanz“ kann hier heruntergeladen werden.
Das Bundesfinanzministerium hat nun endlich für Klarheit gesorgt: Bei elektronischen Eingangsrechnungen bedarf es auch aus Sicht der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung keiner elektronischen Eingangsprüfung oder Archivierung auf unveränderlichem Datenträger mehr. Insofern reicht nun eine Weiterverarbeitung und Archivierung eines Papierausdrucks aus.
Zum Hintergrund
Mit Wirkung ab 1.7.2011 hat der Gesetzgeber die elektronischen Rechnungen den Papierrechnungen im Umsatzsteuerrecht gleichgestellt. Um die empfängerseitige Akzeptanz elektronischer Eingangsrechnungen auch sicherzustellen, hat das Bundesfinanzministerium mit Schreiben vom 2.7.2012 klargestellt, dass der Vorsteuerabzug seit dem 1.7.2011 auch dann unbeanstandet bleibt, wenn der Unternehmer elektronische Eingangsrechnungen nur als Papierausdruck weiterverarbeitet und archiviert.
Problematisch blieb allerdings, dass die allgemeinen Anforderungen an die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung weiterhin galten und damit die Aufbewahrung nur eines Papierausdrucks die Ordnungsmäßigkeit infrage stellte. Diesen wichtigen Punkt hat das Bundesfinanzministerium nun durch Aufhebung der strengen Anforderungen an die Aufbewahrung geklärt (BMF-Schreiben vom 14.9.2012, Az. IV A 4 – S 0316/12/10001; BMF-Schreiben vom 2.7.2012, Az. IV D 2 – S 7287-a/09/10004).
Der Prozentsatz der Künstlersozialabgabe wird im nächsten Jahr um 0,2 % erhöht und beträgt dann 4,1 %.
Zum Hintergrund: Grundsätzlich sind alle Unternehmen abgabepflichtig, die regelmäßig von Künstlern oder Publizisten erbrachte Werke oder Leistungen für das eigene Unternehmen nutzen, um im Zusammenhang mit dieser Nutzung (mittelbar oder unmittelbar) Einnahmen zu erzielen (Künstlersozialabgabe-Verordnung 2013 vom 29.8.2012, BGBl I 2012, 1865).
Die über Bewirtungen in einer Gaststätte ausgestellten Rechnungen müssen den Namen des bewirtenden Steuerpflichtigen enthalten, sofern es sich nicht um Rechnungen über Kleinbeträge handelt. So lässt sich eine aktuelle Entscheidung des Bundesfinanzhofs auf den Punkt bringen.
Zum Hintergrund
Bewirtungskosten aus geschäftlichem Anlass sind zu 70 % als Betriebsausgaben abzugsfähig. Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen:
- Ort und Datum der Bewirtung,
Wenn die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden hat, genügen neben der Rechnung Angaben zum Bewirtungsanlass und zu den Teilnehmern. Rechnungen über 150 EUR müssen zudem den Namen des bewirtenden Steuerpflichtigen enthalten.
Großzügige Sichtweise der Vorinstanz nicht haltbar
Im entschiedenen Fall vertrat das Finanzgericht Düsseldorf bei einer Gaststättenbewirtung die Meinung, dass es der Abzugsfähigkeit nicht entgegensteht, wenn die Rechnungen keine Angaben zum Rechnungsadressaten enthalten, die wirtschaftliche Belastung aber durch entsprechende Kreditkartenabrechnungen nachgewiesen wird. Dies sah der Bundesfinanzhof jedoch anders und verweigerte den Abzug als Betriebsausgaben.
Hinweis: In der Praxis ist bei Gaststättenbewirtungen über 150 EUR zwingend darauf zu achten, dass der Name des bewirtenden Steuerpflichtigen durch den Gaststätteninhaber oder seinen Bevollmächtigten auf der Rechnung vermerkt wird. Ein Eigenbeleg reicht insofern nicht aus (BFH-Urteil vom 18.4.2012, Az. X R 57/09).
Das Bundesfinanzministerium hat die Richtsatzsammlung 2011 veröffentlicht. Auf der Grundlage von Betriebsergebnissen zahlreicher geprüfter Unternehmen setzt die Finanzverwaltung durchschnittliche Rohgewinnaufschläge für verschiedene Gewerbezweige nach Umsatzklassen fest. Diese Werte werden jährlich vom Bundesfinanzministerium überprüft und gegebenenfalls angepasst.
Die Richtsätze sind ein Hilfsmittel für die Finanzverwaltung, um Umsätze und Gewinne der Gewerbetreibenden zu verproben und ggf. bei Fehlen anderer geeigneter Unterlagen zu schätzen. Bei formell ordnungsmäßig ermittelten Buchführungsergebnissen darf eine Gewinn- oder Umsatzschätzung grundsätzlich nicht allein darauf gestützt werden, dass die erklärten Gewinne oder Umsätze von den Zahlen der Richtsatzsammlung abweichen. Ist die Buchführung jedoch nicht ordnungsgemäß, ist der Gewinn zu schätzen, unter Umständen unter Anwendung von Richtsätzen. Ein Anspruch darauf, nach Richtsätzen besteuert zu werden, besteht nicht.
Hinweis: Weichen die tatsächlichen (individuellen) Zahlen erheblich von den Richtwerten ab, kann dies an den besonderen Verhältnissen (z.B. fehlerhafte Einkaufsstrategie) liegen. In diesen Fällen kann es ratsam sein, die Abweichungen zu dokumentieren, um somit bei einer Betriebsprüfung handfeste Argumente vorweisen zu können (BMF-Schreiben vom 21.6.2012, Az. IV A 4 – S 1544/09/10001-04).
