Gibt ein Unternehmen am Ende des Jahres Gutscheine an seine Kunden heraus, die einen bestimmten Rabatt für Dienstleistungen im Folgejahr versprechen, rechtfertigt allein die Ausgabe der Gutscheine weder den Ansatz einer Verbindlichkeit noch einer Rückstellung.
Im vorliegenden Sachverhalt wurden am Ende des Jahres Weihnachtsgutscheine zur Einlösung in Frisörsalons herausgegeben. Die Kunden sollten einen Rabatt von rund 5 EUR erhalten, wenn sie in den Monaten Januar bzw. Februar des Folgejahres eine Frisördienstleistung in Anspruch nehmen. Für die zu erwartenden Erlösminderungen wurden in der Bilanz des Ausgabejahres gewinnmindernde Rückstellungen ausgewiesen, wobei die Höhe in Anlehnung an die Zahl der gedruckten Gutscheine geschätzt wurde. Das Finanzamt berücksichtigte die Rückstellungen nicht, da die Erlösminderungen wirtschaftlich noch nicht dem Ausgabe-, sondern erst dem Einlösejahr zuzurechnen seien. Diese Auffassung vertrat schließlich auch das Finanzgericht Niedersachsen und ließ weder eine Verbindlichkeit noch eine Rückstellung zu.
Hinweis: Das Unternehmen hat gegen die Entscheidung Revision eingelegt, sodass letztlich der Bundesfinanzhof entscheiden muss (FG Niedersachsen, Urteil vom 24.8.2009, Az. 9 K 547/05, Revision unter Az. IV R 45/09).
Unter Herstellungskosten versteht man allgemein die Aufwendungen, die für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes bzw. eines Wirtschaftsgutes angefallen sind. Aus welchen Aufwendungen sich die Herstellungskosten derzeit und zukünftig zusammensetzen, wird nachfolgend verdeutlicht.
Derzeitige Rechtslage
Zur steuerlichen Herstellungskostenuntergrenze gehören die Materialkosten, die Fertigungskosten und die Sonderkosten der Fertigung sowie angemessene Teile der Materialgemeinkosten, der Fertigungsgemeinkosten und des Werteverzehrs des Anlagevermögens, soweit dieser durch die Fertigung veranlasst ist.
Diese Untergrenze hat in der Praxis die größte Bedeutung. Da grundsätzlich ein möglichst niedriger steuerlicher Gewinn angestrebt wird, werden nur die notwendigen Kosten aktiviert, die restlichen Kosten bleiben im Aufwand und sind damit sofort abzugsfähig. Darüber hinaus bietet sich dieser Wert an, weil er sowohl in der Handels- als auch in der Steuerbilanz angesetzt werden kann. Der Vorteil liegt hier in der Wirtschaftlichkeit, da die Ermittlung der Herstellungskosten zum Teil sehr arbeitsintensiv ist.
Ausblick
Durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) wurden die Regeln zur Maßgeblichkeit der Handels- für die Steuerbilanz geändert. Zu den Auswirkungen hat sich die Finanzverwaltung erstmals im März dieses Jahres geäußert.
Danach sollen in die steuerliche Herstellungskostenuntergrenze auch angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebes, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung fließen. Das bedeutet de facto eine Aktivierungspflicht anstelle des bisherigen Aktivierungswahlrechts.
Ursprünglich sollte die neue Herstellungskostenuntergrenze bereits für den Veranlagungszeitraum 2009 gelten. In dem nun veröffentlichten Schreiben macht die Finanzverwaltung zumindest einen zeitlichen Rückzieher. Es wird nämlich nicht beanstandet, wenn die bisherige steuerliche Herstellungskostenuntergrenze für Wirtschaftsjahre, die vor der Veröffentlichung einer geänderten Fassung der Einkommensteuer-Richtlinien enden, weiter angewendet wird.
Hinweis: Bei der handelsrechtlichen Bilanzierung besteht für die vorgenannten Aufwendungen (Kosten der allgemeinen Verwaltung etc.) – auch nach BilMoG – ein Aktivierungswahlrecht. Sofern in der Handels- und Steuerbilanz ein einheitlicher Ansatz angestrebt wird, müssen Unternehmen zukünftig (nach der geänderten Richtlinienfassung) auch in der Handelsbilanz den Vollkostenansatz wählen (BMF-Schreiben vom 22.6.2010, Az. IV C 6 – S 2133/09/10001).
Vermittlungsgebühren für fondsgebundene Lebensversicherungen sind keine vorweggenommenen Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen. Bei den Gebühren handelt es sich nach Auffassung des Finanzgerichts Niedersachsen vielmehr um Anschaffungsnebenkosten, die der Vermögens- und nicht der Erwerbssphäre zuzuordnen sind.
Hintergrund
Bei nach 2004 abgeschlossenen Verträgen sind Vermittlungsgebühren als Teil der entrichteten Beiträge erst bei der Berechnung des Unterschiedsbetrags zwischen der erhaltenen Versicherungsleistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge zu berücksichtigen. Zu den Beiträgen gehören sowohl Vermittlungsprovisionen, die an die Versicherung selbst gezahlt werden als auch Beträge, die ein Versicherungsnehmer aufgrund eines gesonderten Vertrags unmittelbar an einen Dritten als Vermittler erbringt. Sie erhöhen in beiden Fällen die Summe der entrichteten Beiträge und führen dazu, dass sich der zu versteuernde Betrag im Zeitpunkt der Leistung aus der fondsgebundenen Lebensversicherung verringert.
Hinweis: Der Urteilstenor ist positiv zu bewerten, da es im Rahmen der Abgeltungsteuer seit 2009 keinen Werbungskostenabzug bei der privaten Geldanlage mehr gibt. Die Einstufung der Vermittlungsgebühren als Anschaffungsnebenkosten führt dazu, dass sie die steuerpflichtigen positiven Kapitaleinnahmen mindern oder die negativen Kapitaleinnahmen erhöhen. Das gilt bei Fälligkeit, vorzeitiger Kündigung und bei Verkauf der Lebensversicherung an Dritte (Finanzgericht Niedersachsen, Urteil vom 22.4.2010, Az. 11 K 85/08).
Erhalten Kapitalanleger Entschädigungszahlungen für Verluste, die aufgrund von Beratungsfehlern im Zusammenhang mit einer Wertpapier-Kapitalanlage geleistet werden, unterliegen diese Zahlungen der Abgeltungsteuer.
Dies setzt allerdings einen unmittelbaren Zusammenhang zu einer einzelnen Transaktion voraus, bei der ein konkreter Verlust entstanden ist oder ein steuerpflichtiger Gewinn vermindert wird. Ob die jeweilige Zahlung freiwillig erfolgt oder gerichtlich veranlasst ist, spielt keine Rolle (BMF-Schreiben vom 22.12.2009, Az. IV C 1 – S 2252/08/10004, Tz 83).
Bei ausschließlich an Feriengäste vermieteten und in der übrigen Zeit hierfür bereitgehaltenen Ferienwohnungen wird eine Einkünfteerzielungsabsicht unterstellt, wenn die ortsübliche Vermietungszeit nicht um mindestens 25 % unterschritten wird. Die positive Folge: Werbungskostenüberschüsse können selbst über längere Zeiträume berücksichtigt werden.
Hat der Steuerpflichtige das Ferienobjekt jedoch neben der Vermietung auch selbst genutzt oder hat er sich eine Selbstnutzung vorbehalten, ist anhand einer Überschussprognose zu prüfen, ob gleichwohl eine Einkünfteerzielungsabsicht besteht. Nach einem aktuellen Urteil des Bundesfinanzhofs gilt das gleichermaßen, wenn das Ferienobjekt (z.B. in der Wintersaison) überhaupt nicht genutzt und damit auch nicht zur Vermietung bereitgehalten wird (BFH-Urteil vom 28.10.2009, Az. IX R 30/08).
Hintergrund: Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Dazu gehören auch Bildungskosten, sofern sie beruflich veranlasst sind. Diese müssen objektiv mit dem ausgeübten Beruf zusammenhängen, und Ziel muss es insgesamt sein, mit der Fortbildung den Beruf zu „fördern“. Bei Fortbildungsreisen prüft das Finanzamt daher i. d. R. sehr genau, ob diese auch einen privaten Hintergrund haben.
Streitfall: Eine Lehrerin nahm mit Kollegen an einer Fortbildungsreise für Englischlehrer nach Dublin teil. Die Reise wurde von der Englischlehrervereinigung angeboten und durchgeführt. Für den Reisezeitraum (neun Tage) waren die Lehrer vom Schuldienst befreit. Die Tagesseminare beinhalteten u. a. die Einführung in die irische Kultur und zeitgenössische irische Literatur. Ein ganzer Tag entfiel auf eine Stadtrundfahrt mit anschließender Freizeit in Dublin. Es fand zudem ein Tagesausflug nach Belfast statt. Der Besuch des Parlamentsgebäudes sowie Abendveranstaltungen ergänzten die themenbezogenen Seminare.
Das Finanzamt wollte genauso wie das Finanzgericht die Aufwendungen der Lehrerin für die Reise insgesamt nicht als Werbungskosten anerkennen.
Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) hob nun die Entscheidung des Finanzgerichts auf und verwies die Sache zur weiteren Sachaufklärung an die Vorinstanz zurück.
Die Bundesrichter begründeten ihre Entscheidung wie folgt:
– Das Finanzamt muss den beruflichen Grund für die Reise prüfen.
– Der Steuerpflichtige hat die Pflicht, die berufliche Veranlassung zu belegen (z. B. Reiseprogramm, Teilnehmerzertifikat, Anwesenheitsnachweis).
– Eine fachliche Organisation spricht für die berufliche Veranlassung.
– Ist das Programm auf die besonderen beruflichen Bedürfnisse der Teilnehmer zugeschnitten, und gehören Letztere der gleichen Berufsgruppe an, sind dies weitere Indizien zugunsten des Steuerzahlers.
– Liegen auch private Gründe für die Reise vor, muss das Finanzamt prüfen, ob die beruflichen Reisebestandteile objektiv abgrenzbar sind.
– Reisekosten können i. d. R. aufgeteilt werden. Das Finanzamt muss dann die beruflichen Anteile als Werbungskosten anerkennen.
Hinweise: Eine sorgfältige „Buchführung“ zahlt sich für den Steuerzahler aus: Zuerst sollte man die Belege zusammenstellen, die eindeutig zum beruflichen Bereich gehören (Seminarkosten, Messegebühren, Parkticket im Veranstaltungshotel etc.). Kosten für die Beförderung, die Hotelunterbringung und Verpflegung sind hingegen sachgerecht aufzuteilen. Als Maßstab muss das Finanzamt das Verhältnis der beruflich und privat veranlassten Zeitanteile akzeptieren (Grundlage: Veranstaltungsprogramm). An- und/oder Abreisetage werden dabei generell nicht erfasst.
Das Gesetz über den Elektronischen Entgeltnachweis (ELENA) regelt, wie Bürger ihre Beschäftigungszeiten und Arbeitsentgelte nachweisen, wenn sie Sozialleistungen beantragen. Seit dem 1. 1. 2010 muss jeder Arbeitgeber für jeden seiner Beschäftigten einmal pro Monat einen Datensatz an die Zentrale Speicherstelle der Deutschen Rentenversicherung übermitteln. Dieser Datensatz enthält u. a. die Stammdaten der Arbeitnehmer, das gezahlte Entgelt, Fehlzeiten wegen Elternzeit oder Krankheit.
Seit dem 1. 7. 2010 müssen Arbeitgeber jede Kündigung oder Entlassung und jedes befristete Arbeitsverhältnis mit dem Datenbaustein DBKE (=Datenbaustein Kündigung/Entlassung) melden.
– Die Kündigung muss in dem Monat gemeldet werden, indem sie ausgesprochen wurde.
– Bei am 1. 7. 2010 bestehenden Kündigungen müssen diese im Juli 2010 gemeldet werden.
– Bei einer späteren Verlängerung des befristeten Arbeitsverhältnisses muss der Datenbaustein DBKE storniert werden.
– Bei befristeten Arbeitsverhältnissen muss der Datenbaustein DBKE mindestens drei Monate vor Ende der Befristung geliefert werden.
Der Datenbaustein DBKE muss vollständig erstellt werden. Dazu gehören alle Angaben zur Kündigung wie Kündigungsgrund, ob eine Abfindung gezahlt wurde etc. Kann-Felder müssen nicht gefüllt werden, allerdings wird dann u. U. eine Rückfrage seitens der Behörde erfolgen.
Hinweise: Die in der aktuellen Version des Datenbausteins DBKE noch vorhandenen Freitextfelder dürfen vom Arbeitgeber nicht ausgefüllt werden. Meldungen mit Datenbaustein DBKE, die ausgefüllte Freitextfelder enthalten, werden als fehlerhaft abgewiesen und müssen dann korrigiert und erneut abgegeben werden. Datenschützer haben erreicht, dass am 30.6.2010 im Bundesministerium für Arbeit und Soziales die „Gemeinsame Grundsätze für die Erstattung der Meldungen der Arbeitgeber an die Zentrale Speicherstelle im Rahmen des Verfahrens des elektronischen Entgeltnachweises“ geändert wurden unter Verzicht auf die umstrittenen Freitextfelder.
Das Finanzgericht Düsseldorf hatte über ein Ehegattenmietverhältnis zu entscheiden. Der Ehemann (Chefarzt) hatte seiner Frau (selbstständige Psychotherapeutin) einen separaten Anbau an das Einfamilienhaus als Praxisräume vermietet. Alle drei Monate überwies der Ehemann einen Betrag, der etwa dem Dreifachen der zuvor eingenommenen Monatsmiete entsprach, auf ein Konto seiner Ehefrau, ohne dass hierzu eine Verpflichtung bestanden hätte.
An dieser Rückzahlung scheiterte dann auch die steuerliche Anerkennung des Mietverhältnisses, obwohl das Finanzgericht erkennen lies, dass dieses Mietverhältnis auch mit Blick auf die eindeutige und ernstliche Vereinbarung sowie die tatsächliche Durchführung kritisch zu sehen sei.
Hinweis: Bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen sollten einige Spielregeln beachtet werden, um Probleme mit dem Finanzamt bereits im Vorfeld zu vermeiden. So sollte u.a. darauf geachtet werden, dass
- die Vereinbarung zivilrechtlich wirksam ist,
- der Vertrag – aus Beweissicherungsgründen – schriftlich abgeschlossen wird,
- klare und eindeutige Vereinbarungen getroffen werden und
- die Vereinbarungen auch nachweisbar in der vereinbarten Form vollzogen werden (FG Düsseldorf, Urteil vom 25.6.2010, Az. 1 K 292/09 E, Revision zugelassen).
Infolge der geänderten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs hat die Finanzverwaltung ihre neue Auffassung zur steuerlichen Beurteilung gemischter Aufwendungen in einem ausführlichen Schreiben veröffentlicht. Demnach können die Aufwendungen nach Veranlassungsbeiträgen aufgeteilt werden, soweit die betriebliche oder berufliche Mitveranlassung 10 % oder mehr beträgt. Dies gilt für alle Einkunftsarten und für die verschiedenen Arten der Gewinnermittlung.
Hintergrund
Vor knapp einem Jahr hatte der Große Senat des Bundesfinanzhofs seine Rechtsprechung zur Abzugsfähigkeit gemischt veranlasster Aufwendungen geändert und das Aufteilungsverbot gekippt. Dies hat zur Folge, dass Aufwendungen für beruflich und privat veranlasste Reisen in größerem Umfang als bisher als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abziehbar sind.
Generelles Abzugsverbot
Die Finanzverwaltung weist darauf hin, dass ein generelles Abzugsverbot weiterhin für Aufwendungen besteht, bei denen eine Trennung in privat und dienstlich nicht möglich ist, weil sie so ineinander greifen, dass noch nicht einmal eine Schätzung erfolgen kann. Das gilt etwa für das Abonnement einer überregionalen Zeitung, auch wenn diese umfassend über die beruflichen Dinge informiert. Keine Seite kann nämlich ausschließlich dem betrieblichen Bereich oder dem privaten Interesse zugeordnet werden (BMF-Schreiben vom 6.7.2010, Az. IV C 3 – S 2227/07/10003 :002).
Hintergrund: Die unentgeltliche oder verbilligte Abgabe von Mahlzeiten an Mitarbeiter im Betrieb ist i. d. R. ein Vorteil, der für die Beschäftigung gewährt wird. Der Arbeitgeber kann dafür die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz von 25 % abführen. Verpflegungsleistungen u. a. an Haus-, Hotel- oder Krankenhausangestellte sind steuerpflichtiger Arbeitslohn. Die Rechtsprechung lässt davon Ausnahmen zu, wenn die Mahlzeit im eigenen Interesse des Arbeitgebers eingenommen wird (z. B. Dienstbesprechung).
Streitfall: Ein Kindergarten gab an seine 13 Mitarbeitern kostenlos Frühstücke und Mittagessen ab. Die Mahlzeiten wurden im Haus zubereitet. Die Erzieher haben die Mahlzeiten im Rahmen ihrer Betreuung mit den Kindern gemeinsam eingenommen. Der Lohnsteuer-Außenprüfer sah in der unentgeltlichen Gewährung der Mahlzeiten einen steuerpflichtigen Sachbezug. Das Finanzamt forderte für drei Jahre ca. 3.300 € Lohnsteuer zuzügl. Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag nach. Der Arbeitgeber wehrte sich – auch im Interesse seiner Mitarbeiter – erfolgreich.
Entscheidung: Das Finanzgericht (FG) hat rechtskräftig entschieden, dass die Mahlzeiten für die Erzieher kein geldwerter Vorteil sind. Das FG begründete seine Entscheidung wie folgt:
– Ein privates Interesse ist ohne Belang, wenn die Erzieher nicht frei wählen können, ob sie an dem gemeinsamen Essen mit den Kindern teilnehmen oder nicht.
– Gehört das gemeinsame Essen zum pädagogischen Konzept (laut Satzung) – in der Stellenbeschreibung ausdrücklich erwähnt – kann der betroffene Mitarbeiter die Teilnahme gar nicht verweigern.
– Im Übrigen steht beim gemeinsamen Essen die Aufsicht und Anleitung der Kinder im Vordergrund.
– Der Arbeitgeber hat damit geworben, dass den Kindern auch „Tischsitten“ beigebracht werden.
– Das Mittagessen war mengenmäßig auf die Kinder abgestimmt und die Mitarbeiter haben ihr mitgebrachtes „Pausenbrot“ mitverzehrt.
Hinweise: Im Jahr 2010 beträgt der Sachbezugswert 4,37 € (Frühstück: 1,57 € und Mittagessen: 2,80 €). Das Betreuungspersonal in Heimen für demenzkranke Menschen kocht mit diesen und nimmt auch die Mahlzeiten gemeinsam mit ihnen ein. Auch hier steht das Interesse des Betreibers des Heims – optimale Betreuung der Menschen – im Vordergrund.
