Von der Finanzverwaltung wurde bislang die Ansicht vertreten, dass bei der Ermittlung der Erbschaftsteuer nur solche Schulden als Nachlassverbindlichkeit abgezogen werden können, die zum Todeszeitpunkt bereits entstanden waren. Die Einkommensteuerschuld des Erblassers für das Todesjahr konnte somit nicht steuermindernd abgezogen werden, da sie erst mit Ablauf des jeweiligen Veranlagungszeitraumes (grundsätzlich also zum 31.12. eines Kalenderjahres) entsteht. Dieser Sichtweise hat der Bundesfinanzhof unter Änderung seiner Rechtsprechung jedoch aktuell widersprochen.
Im Streitfall war die Klägerin neben ihrer Schwester Miterbin ihrer Eltern geworden. Die Eltern waren beide kurz nacheinander im Kalenderjahr 2004 verstorben. Für den Einkommensteuer-Veranlagungszeitraum 2004 waren von den Erbinnen als Gesamtrechtsnachfolger ihrer Eltern erhebliche Nachzahlungen zu entrichten.
Nach Auffassung des Bundesfinanzhofs müssen die Verbindlichkeiten zum Zeitpunkt des Erbfalls noch nicht voll wirksam entstanden sein. Für den Abzug der Einkommensteuerschulden als Nachlassverbindlichkeiten ist es vielmehr entscheidend, dass der Erblasser in eigener Person – und nicht etwa der Erbe als Gesamtrechtsnachfolger – steuerrelevante Tatbestände verwirklicht hat und deshalb „für den Erblasser“ als Steuerpflichtigen eine Steuer entsteht.
Aufteilungsmaßstab
Das Urteil hat weit über den entschiedenen Einzelfall hinaus praktische Bedeutung. Stirbt einer der Ehegatten und ergibt sich infolge der Zusammenveranlagung für das Todesjahr eine Abschlusszahlung, ist die vom verstorbenen Ehegatten als Erblasser herrührende Einkommensteuerschuld nach dem Verhältnis der Beträge aufzuteilen, die sich bei einer getrennten Veranlagung ergeben würden (BFH-Urteil vom 4.7.2012, Az. II R 15/11).
Ab welchen Werten müssen Erbinnen und Erben Steuern zahlen? Eine Orientierung zu dieser Frage bietet die vom Ministerium der Finanzen des Landes Brandenburg neu aufgelegte und inhaltlich überarbeitete Broschüre „Steuertipps zur Erbschaft- und Schenkungsteuer“.
Die Broschüre informiert u.a. darüber, dass die Vererbung der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Eigentumswohnung oder des Einfamilienhauses an den Ehegatten oder den Lebenspartner steuerfrei ist. Die Vererbung eines Familienheims an Kinder oder Enkel ist bei einer Wohnfläche von bis zu 200 qm in der Regel ebenfalls steuerfrei.
Hinweis: Die Broschüre kann hier kostenlos heruntergeladen werden (Mitteilung des Ministeriums der Finanzen des Landes Brandenburg vom 2.1.2012).
Die Erbschaftsteuer berücksichtigt grundsätzlich nur formwirksame, eigenhändig ge- und unterschriebene Testamente. Ausnahmsweise kann aber auch ein formunwirksames, zum Beispiel ein nur mündlich erteiltes Testament der Erbschaftsteuer zugrunde gelegt werden.
Dies setzt nach einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs voraus, dass
- es wirklich einen entsprechenden Willen und eine formunwirksame Verfügung des Erblassers gegeben hat,
- sich Begünstigte und Belastete an die formunwirksame Verfügung halten und
- sie diese tatsächlich umsetzen.
Hinweis: Im Urteilsfall wollte die Erblasserin, dass ihre Stieftochter Alleinerbin werden sollte. Sie starb jedoch ohne Testament. Von den vier gesetzlichen Erben akzeptierten nur zwei den mehrfach mündlich – zum Beispiel bei einer Geburtstagsfeier – geäußerten Willen. Wenn die Erblasserin das wirklich gewollt und nachweislich so gesagt hat, müssen die zwei Erben, die das beachtet und ihre Erbanteile an die Stieftochter herausgegeben haben, keine Erbschaftsteuer zahlen, so der Bundesfinanzhof. Es spielt keine Rolle, dass nicht alle gesetzlichen Erben den Willen der Erblasserin akzeptiert haben (BFH-Urteil vom 22.9.2010, Az. II R 46/09).
Um die Unternehmensnachfolge zu erleichtern, kann Unternehmensvermögen im Rahmen der Erbschaft- und Schenkungsteuer steuerbegünstigt übertragen werden. Doch aufgepasst, soweit der Erwerber gegen die Behaltensfristen verstößt, kommt es zu einer anteiligen Nachversteuerung. Und zwar auch dann, wenn die Betriebsveräußerung zwangsweise erfolgt.
In dem aktuellen Urteil konnte ein minderjähriger Erbe eine Arztpraxis wegen der erforderlichen Berufsqualifikation nicht fortführen und veräußerte sie. Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs war die durch die Finanzverwaltung vorgenommene Nachversteuerung rechtens.
Beachte: Das Urteil basiert zwar auf der Rechtslage vor der Erbschaftsteuerreform 2009. Für die neuen Behaltensfristen von fünf bzw. sieben Jahren dürfte es aber ebenso wenig auf eine persönliche oder betriebliche Zwangslage ankommen. Nach der aktuellen Rechtslage gibt es bei der Übertragung von Unternehmensvermögen ein Wahlrecht:
- Die erste Alternative sieht einen Wertabschlag von 85 % und einen zusätzlichen (gleitenden) Abzugsbetrag von höchstens 150.000 EUR vor, soweit der Betrieb fünf Jahre fortgeführt wird. Zusätzlich darf die Summe der jährlichen Lohnsummen innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb 400 % der Ausgangslohnsumme nicht unterschreiten. Der Anteil des Verwaltungsvermögens am Gesamtvermögen darf maximal 50 % betragen.
Hinweis: Bei einem Unternehmenswert von bis zu 1 Mio. EUR wird bei der 1. Variante eine vollständige Steuerentlastung erzielt.
- Die zweite Variante sieht eine vollständige Steuerbefreiung vor, wenn der Betrieb sieben Jahre fortgeführt wird, eine Lohnsummenregel von 700 % eingehalten wird und das Verwaltungsvermögen maximal 10 % beträgt (BFH-Urteil vom 17.3.2010, Az. II R 3/09).
