Die Oberfinanzdirektion Rheinland hat jüngst zur Ordnungsmäßigkeit von elektronischen Fahrtenbüchern unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und der Auffassung der Finanzverwaltung Stellung bezogen. Nachfolgend wichtige Punkte im Überblick:
Elektronische Fahrtenbücher und elektronische Fahrtenbuchprogramme werden von der Finanzverwaltung weder zertifiziert noch zugelassen, da sich eine Zertifizierung/Zulassung ohnehin immer nur auf eine bestimmte Version beziehen könnte. Sind die technischen Voraussetzungen erfüllt, setzt die Anerkennung des Fahrtenbuchs eine ordnungsgemäße Bedienung der Hard- und Software voraus. Anschließend muss es alle von der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und der Finanzverwaltung geforderten Angaben enthalten.
Für dienstliche Fahrten sind nach den Lohnsteuerrichtlinien grundsätzlich die folgenden Angaben erforderlich:
- Datum und Kilometerstand zu Beginn und am Ende jeder einzelnen Auswärtstätigkeit,
- Reiseziel und bei Umwegen auch die Reiseroute,
- Reisezweck und aufgesuchte Geschäftspartner.
Hinweis: Im Gegensatz zu beruflichen Fahrten ist die Angabe des Datums bei Privatfahrten nicht vorgesehen. Allerdings werden die Anforderungen an ein ordnungsgemäßes elektronisches Fahrtenbuch nur erfüllt, wenn sich zumindest der Zeitraum der Privatfahrten aus dem Zusammenhang der Eintragungen ergibt.
Beim Ausdrucken von elektronischen Aufzeichnungen müssen nachträgliche Veränderungen der aufgezeichneten Angaben technisch ausgeschlossen sein, zumindest aber dokumentiert werden. Die Oberfinanzdirektion betont, dass die eindeutige Kennzeichnung einer geänderten Eingabe sowohl in der Anzeige des elektronischen Fahrtenbuchs am Bildschirm als auch im Ausdruck unverzichtbare Voraussetzung für die Anerkennung ist. Zudem muss sichergestellt sein, dass die Daten bis zum Ablauf der Aufbewahrungsfrist für ein Fahrtenbuch unveränderlich aufbewahrt und ggf. wieder unverändert lesbar gemacht werden können. Bei eventuellen Änderungen müssen die Änderungshistorie mit Änderungsdatum/-daten und (jeweils) ursprünglichem Inhalt ersichtlich sein. Auch die Änderungshistorie darf nicht nachträglich veränderbar sein.
Hinweis: Im Zuge des Datenzugriffsrechts der Finanzverwaltung ist darauf zu achten, dass die maschinelle Auswertbarkeit der Fahrtenbuchdaten gewährleistet ist.
Eintragungen in ein Webportal des Anbieters
Nach Ansicht der Oberfinanzdirektion Rheinland bestehen keine Bedenken, ein elektronisches Fahrtenbuch, in dem alle Fahrten automatisch bei Beendigung jeder Fahrt mit Datum, Kilometerstand und Fahrtziel erfasst werden, jedenfalls dann als zeitnah geführt anzusehen, wenn der Fahrer den dienstlichen Fahrtanlass innerhalb eines Zeitraums von bis zu sieben Kalendertagen nach Abschluss der jeweiligen Fahrt in einem Webportal des Anbieters einträgt und die übrigen Fahrten dem privaten Bereich zugeordnet werden. Dabei müssen die Person und der Zeitpunkt der nachträglichen Eintragung im Webportal dokumentiert sein.
Kilometerdifferenzen zwischen Tacho und GPS
Ergeben sich beim elektronischen Fahrtenbuch über die GPS-Ermittlung der Fahrtstrecken Abweichungen vom Tachostand, ist das grundsätzlich unbedenklich. Allerdings sollte der tatsächliche Tachostand im Halb- oder Jahresabstand dokumentiert werden (OFD Rheinland vom 18.2.2013, akt. Kurzinfo LSt-Außendienst 2/2013).
Ein Fahrtenbuch ist nicht ordnungsgemäß, wenn es nicht während des ganzen Kalenderjahres geführt wird. Das hat das Finanzgericht Münster entschieden. Die Revision beim Bundesfinanzhof ist bereits anhängig.
Nach der Geburt seines dritten Kindes konnte ein Arbeitnehmer seinen Firmenwagen nur noch eingeschränkt privat nutzen und begann am 1. Mai des Streitjahres ein Fahrtenbuch zu führen.
Das Finanzamt und das Finanzgericht Münster erkannten das Fahrtenbuch indes nicht an, da es für einen repräsentativen Zeitraum von mindestens einem Kalenderjahr geführt werden muss. Ein monatlicher Wechsel zwischen der Fahrtenbuch- und der Pauschalwertmethode widerspricht dem Vereinfachungs- und Typisierungsgedanken der gesetzlichen Regelung, so das Finanzgericht.
Hinweis: Nach Ansicht der Verwaltung ist ein Wechsel des Verfahrens während des Kalenderjahres nur dann möglich, wenn der Pkw gewechselt wird (FG Münster, Urteil vom 27.4.2012, Az. 4 K 3589/09 E, Rev. BFH, Az. VI R 35/12).
Zuzahlungen des Arbeitnehmers zu den Leasingraten eines ihm vom Arbeitgeber auch für Privatfahrten zur Verfügung gestellten Fahrzeugs sind bei der Fahrtenbuchmethode als Werbungskosten abzugsfähig. Nach einem aktuellen Urteil des Finanzgerichts Münster mindern die Zuzahlungen also direkt den geldwerten Vorteil und nicht die Leasingraten.
Im entschiedenen Fall leistete der Kläger Zuzahlungen zu den Leasingraten des Arbeitgebers für das ihm auch für Privatfahrten und für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zur Verfügung gestellte Fahrzeug in Höhe von etwa 2.000 EUR. Diesen Betrag zog er von dem durch ein Fahrtenbuch ermittelten Privatnutzungsanteil ab.
Das Finanzamt dagegen minderte die Gesamtkosten um den Privatanteil. Von dem so ermittelten Sachbezug nahm es keinen Werbungskostenabzug mehr vor, wodurch sich der zu versteuernde Anteil im Vergleich zur Ermittlungsmethode des Klägers um 1.169 EUR erhöhte. Die entgegenstehende Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs wendete das Finanzamt infolge des Nichtanwendungserlasses des Bundesfinanzministeriums nicht an – zu Unrecht, wie das Finanzgericht Münster befand.
Nach Ansicht des Finanzgerichts Münster ermittelt sich der geldwerte Vorteil insgesamt aus den durch das Fahrzeug entstehenden Kosten, also ohne Abzug der Zuzahlungen. Der Gesetzeswortlaut lässt nämlich keine Differenzierung danach zu, wer die Fahrzeugkosten getragen hat. Die Zuzahlungen des Klägers sind allerdings als Werbungskosten abzugsfähig, weil es sich um Aufwendungen zum Erwerb von Einkünften, nämlich des Privatnutzungsvorteils, handelt (FG Münster, Urteil vom 28.3.2012, Az. 11 K 2817/11 E; BFH-Urteil vom 18.10.2007, Az. VI R 57/09; BMF-Schreiben vom 6.2.2009, IV C 5 – S 2334/08/10003).
Ob ein Fahrtenbuch ordnungsgemäß und somit für die Besteuerung der Privatnutzung anzuerkennen ist, ist immer wieder Gegenstand von Finanzgerichtsverfahren. Aktuell hat sich der Bundesfinanzhof erneut mit den Mindestanforderungen beschäftigt.
Im Streitfall fehlten in den allermeisten Fällen die Angaben zum aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner. Darüber hinaus erschöpften sich die Ortsangaben im Fahrtenbuch in der bloßen Nennung eines Straßennamens. Die fehlenden Angaben ergänzte die Klägerin im Einspruchsverfahren durch eine nachträglich erstellte Auflistung. Grundlage dafür war der handschriftlich geführte Tageskalender.
Diese Kombination reichte dem Finanzgericht Berlin-Brandenburg aus, um das Fahrtenbuch als ordnungsgemäß anzuerkennen. Der Bundesfinanzhof hingegen verwarf das Fahrtenbuch, da bei dieser Art der Aufzeichnung weder die Vollständigkeit noch die Richtigkeit der Eintragungen gewährleistet ist.
Nach der aktuellen Entscheidung sind die für ein Fahrtenbuch essenziellen Angaben dort selbst zu machen und nicht in einer weiteren und nachträglich erstellten Auflistung. Daher war es für den Streitfall insoweit auch unerheblich, dass die nachträglich erstellte Auflistung auf dem geführten Tageskalender der Klägerin basierte.
Hinweis: Besondere Umstände, die es im konkreten Einzelfall gestatten würden, allein aus der bloßen Angabe der Straße auf das eigentliche Fahrtziel sicher zu schließen, lagen im Streitfall nicht vor (BFH-Urteil vom 1.3.2012, Az. VI R 33/10).
Auch im Bereich der Gewinneinkünfte gibt es zum Jahreswechsel 2011/2012 einige Punkte, auf die hinzuweisen ist. So erreichen bilanzierende Unternehmer eine Gewinnverschiebung beispielsweise dadurch, dass sie Lieferungen erst später ausführen oder anstehende Reparaturen und Beratungsleistungen vorziehen.
Bei der Einnahmen-Überschuss-Rechnung hingegen reicht zur Gewinnverlagerung die Steuerung der Zahlung über das Zu- und Abflussprinzip. Dabei ist die Zehn-Tage-Regel zu beachten, wonach regelmäßig wiederkehrende Einnahmen und Ausgaben innerhalb dieser Frist nicht dem Jahr der Zahlung, sondern dem Jahr der wirtschaftlichen Zugehörigkeit zuzurechnen sind.
Für geringwertige Wirtschaftsgüter, deren Anschaffungskosten nicht mehr als 410 EUR (netto) betragen, ist der sofortige Betriebsausgabenabzug möglich. Betragen die voraussichtlichen Anschaffungskosten indes mehr als 410 EUR, aber nicht mehr als 683 EUR, ist über den Investitionsabzugsbetrag eine Steuergestaltung möglich. Das nachfolgende Beispiel verdeutlicht die Vorgehensweise.
Beispiel: In 2012 soll ein Laptop für 680 EUR (netto) angeschafft werden. Im Jahresabschluss für 2011 wird insoweit ein Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 272 EUR (40 % von 680 EUR) steuermindernd geltend gemacht. Wird dieser Laptop in 2012 für 680 EUR angeschafft, verringern sich die Anschaffungskosten um 272 EUR, sodass ein Betrag von 408 EUR verbleibt. Da die verbleibenden Nettoanschaffungskosten unter der Grenze von 410 EUR liegen, kann in 2012 der sofortige Betriebsausgabenabzug geltend gemacht werden.
In geeigneten Fällen sollte zum Jahreswechsel die Option des Fahrtenbuchs thematisiert werden. Ob es günstiger ist, den privaten Nutzungsanteil nach der pauschalen Methode (Ein-Prozent-Regel) oder der Fahrtenbuchmethode zu ermitteln, hängt indes vom Einzelfall ab und kann nicht pauschal beantwortet werden.
Hinweis 1: Vorteile bietet ein Fahrtenbuch oftmals bei einem geringen privaten Nutzungsanteil oder einem hohen Bruttolistenpreis des Pkw.
Hinweis 2: Bei den Überlegungen sollte nicht vernachlässigt werden, dass ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch eine gewisse Eigendisziplin und erhöhten Zeitaufwand verlangt.
Wird der geldwerte Vorteil aus einer Firmenwagengestellung für Privatfahrten nach der Ein-Prozent-Regel ermittelt, waren bisher auch die vom Arbeitgeber getragenen Unfallkosten abgegolten. Dies galt auch dann, wenn sich der Unfall auf einer Privatfahrt des Arbeitnehmers ereignet hatte. Bei der Fahrtenbuchmethode gehörten die Unfallkosten bisher zu den Gesamtkosten des Firmenwagens.
Infolge der anderslautenden Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs hat die Finanzverwaltung ihre Sichtweise nunmehr geändert und in die Lohnsteuer-Richtlinien 2011 aufgenommen. Danach gelten folgende Grundsätze:
- Vereinfachungsregel bis 1.000 EUR (zuzüglich Umsatzsteuer) je Schaden und nach Erstattungen von dritter Seite (z.B. Versicherungen): Bei der Ein-Prozent-Regel erfolgt kein gesonderter Ansatz der Unfallkosten, d.h., sie sind mit dem pauschalen Ein-Prozent-Betrag abgegolten. Erfolgt die Bewertung nach der Fahrtenbuchmethode, dürfen die Unfallkosten in die Gesamtkosten eingehen. Sie erhöhen somit lediglich den individuellen Kilometersatz.
- Arbeitnehmer ist gegenüber dem Arbeitgeber schadenersatzpflichtig (z.B. Privatfahrt, Trunkenheitsfahrt) und der Arbeitgeber verzichtet auf den Schadenersatz: Der Verzicht auf den Schadenersatz führt zu einem gesonderten geldwerten Vorteil. Erstattungen durch Dritte (z.B. durch die Fahrzeugversicherung) sind unabhängig vom Zahlungszeitpunkt abzuziehen, sodass der geldwerte Vorteil regelmäßig in Höhe des vereinbarten Selbstbehalts anzusetzen ist.
- Arbeitnehmer ist gegenüber dem Arbeitgeber nicht schadenersatzpflichtig (z.B. Unfall durch einen Dritten verursacht oder Unfall auf beruflicher Fahrt): In diesen Fällen ist grundsätzlich kein zusätzlicher geldwerter Vorteil anzusetzen (Lohnsteuer-Richtlinien 2011, Drs. 589/10).
Fahrtenbücher mit geringen Fehlern werden noch anerkannt. Treten jedoch bei einer Vielzahl von Eintragungen in einer gewissen Regelmäßigkeit und Ähnlichkeit Fehler auf und ergeben sich zudem zu den Tankbelegen offenkundige Widersprüche, so ist das für das betreffende Kalenderjahr geführte Fahrtenbuch insgesamt als nicht ordnungsgemäß zu verwerfen.
Diesem Tenor des Finanzgerichts Nürnberg lagen Erkenntnisse einer Lohnsteuer-Außenprüfung bei einer Gesellschafter-Geschäftsführern einer GmbH mit einem Firmenwagen zugrunde. Teilweise gab es über mehrere Wochen keine Tankbelege, obwohl der Wagen laut Fahrtenbuch benutzt wurde. Darüber hinaus lagen Tankbelege von Orten vor, für die kein Eintrag im Fahrtenbuch erkenntlich war. Nach Gegenüberstellung der vorgelegten Tankbelege mit den aufgezeichneten Fahrten ergab sich in einem Jahr ein Benzinverbrauch von 7,5 Liter pro 100 km und im Folgejahr von 14 Liter.
Hinweis: Das Urteil bestätigt die aktuelle Tendenz, wonach sich Betriebsprüfer und Lohnsteueraußenprüfer die Tankquittungen genauer anschauen. So schauen sich die Prüfer Einzeleintragungen an, die Fehler oder Widersprüche zu den Belegen aufweisen. Klassisches Beispiel ist die im Fahrtenbuch eingetragene berufliche Fahrt in die Stadt A, obwohl die Tankquittung vom gleichen Tag in der Region B ausgestellt wurde. Sofern dies mehrmals vorkommt, wird die Beweiskraft des Fahrtenbuchs in erheblichem Maße in Zweifel gezogen, sodass es der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden kann. Wird ein Fahrtenbuch nicht ordnungsgemäß geführt, wird der Privatanteil bei mindestens 50-prozentiger betrieblicher Nutzung anhand der Listenpreisregelung ermittelt. Ansonsten wird der Privatanteil geschätzt (FG Nürnberg, Urteil vom 18.2.2010, Az. 4 K 843/2009).
