| Verluste aus Kapitalvermögen unterliegen gewissen Abzugsbeschränkungen. So dürfen z. B. Verluste aus Aktienverkäufen ausschließlich mit Gewinnen aus Aktienverkäufen verrechnet werden. Seit 2020 gilt aber eine weitere Einschränkung. Danach ist der Verlustabzug bzw. die Verlustverrechnung bei bestimmten Verlusten auf 10.000 EUR im Jahr begrenzt. |
Hintergrund
Als Reaktion auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, wonach der endgültige Ausfall einer Kapitalforderung in der privaten Vermögenssphäre nach Einführung der Abgeltungsteuer zu einem steuerlich anzuerkennenden Verlust führt, plante der Gesetzgeber mit dem sogenannten Jahressteuergesetz 2019 eine steuerzahlerunfreundliche Neuregelung.
Danach sollten die Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung sowie die Ausbuchung oder Übertragung wertloser Wirtschaftsgüter mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2020 nicht mehr als Veräußerung anzusehen sein. Etwaige Verluste wären dann steuerlich unbeachtlich gewesen. Die geplante Neuregelung wurde aber erfreulicherweise doch nicht umgesetzt.
Gesetzliche Neuregelung
Durch das „Gesetz zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen“ vom 21.12.2019 ist aber nun (für viele unbemerkt) eine Beschränkung des Verlustabzugs eingeführt worden. Nach § 20 Abs. 6 S. 6 Einkommensteuergesetz (EStG) dürfen Verluste aus Kapitalvermögen
- aus der ganzen oder teilweisen Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung,
- aus der Ausbuchung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des § 20 Abs. 1 EStG,
- aus der Übertragung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des § 20 Abs. 1 EStG auf einen Dritten oder
- aus einem sonstigen Ausfall von Wirtschaftsgütern im Sinne des § 20 Abs. 1 EStG
nur noch in Höhe von 10.000 EUR mit positiven Einkünften aus Kapitalvermögen ausgeglichen werden. Die im Veranlagungszeitraum nicht verrechneten Verluste mindern jedoch die positiven Einkünfte aus Kapitalvermögen in den Folgejahren allerdings wiederum beschränkt auf 10.000 EUR jährlich.
Beachten Sie | Die Neuregelung gilt für Verluste, die nach dem 31.12.2019 entstehen.
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Sachverhalt
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Der ledige Steuerpflichtige A erzielt in 2020 Dividendenerträge i. H. von 20.000 EUR. Aus der Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung ergibt sich ein Verlust i. H. von 13.000 EUR.
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Dividendenerträge
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20.000 EUR
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./. Verlust durch Uneinbringlichkeit
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10.000 EUR
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= Verbleibende Erträge
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10.000 EUR
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./. Sparer-Pauschbetrag
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801 EUR
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= Einkünfte
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9.199 EUR
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Abgeltungsteuer (25 %)
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2.300 EUR
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Der Verlust, der den Höchstbetrag von 10.000 EUR übersteigt (= 3.000 EUR), wird vorgetragen und kann 2021 mit Kapitalerträgen verrechnet werden.
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Nach § 20 Abs. 6 S. 5 EStG ist eine weitere Beschränkung zu beachten: Danach können Verluste aus Termingeschäften (insbesondere aus dem Verfall von Optionen) nur mit Gewinnen aus Termingeschäften und mit den Erträgen aus Stillhaltergeschäften ausgeglichen werden. Die Verlustverrechnung ist auf 10.000 EUR beschränkt. Nicht verrechnete Verluste können auf Folgejahre vorgetragen werden und jeweils in Höhe von 10.000 EUR mit Gewinnen aus Termingeschäften oder mit Stillhalterprämien verrechnet werden, wenn nach der unterjährigen Verlustverrechnung ein verrechenbarer Gewinn verbleibt.
Beachten Sie | Diese Regelung ist auf Verluste anzuwenden, die nach dem 31.12.2020 entstehen.
Quelle | Gesetz zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen vom 21.12.2019, BGBl I 2019, S. 2875; BFH-Urteil vom 24.10.2017, Az. VIII R 13/15
Wie in den Vorjahren sollten Kapitalanleger ihre Freistellungsaufträge – rechtzeitig vor der Gutschrift der Kapitalerträge – dahingehend überprüfen, ob die vom Steuerabzug freigestellten Beträge noch optimal aufgeteilt sind oder ob eine neue Aufteilung sinnvoll erscheint.
Generelle Verlustverrechnung
Erteilen Ehegatten einen gemeinsamen Freistellungsauftrag, kann eine übergreifende Verrechnung von Verlusten über alle Konten und Depots der Ehegatten erfolgen. Falls lediglich die übergreifende Verlustverrechnung beantragt werden soll, kann auch ein Freistellungsauftrag über 0 EUR erteilt werden.
Hat ein Anleger bei einer Bank einen Verlust erzielt und bei einer anderen Bank positive Einkünfte erwirtschaftet, ist eine Verrechnung zwischen den Banken nicht möglich.
In diesen Fällen gibt es folgende Option: Stellt der Steuerpflichtige bis zum 15.12. des jeweiligen Jahres bei dem Kreditinstitut, bei dem sich der Verlustverrechnungstopf befindet, einen Antrag auf Verlustbescheinigung, kann er bei der Veranlagung eine Verlustverrechnung vornehmen. Der Verlust wird dann aus dem Verrechnungstopf der Bank herausgenommen und das Kreditinstitut beginnt 2014 wieder bei Null.
Hinweis: Da der 15.12.2013 ein Sonntag ist, dürfte der Antrag infolge der Fristenregelung bis zum 16.12.2013 gestellt werden können.
Verrechnung von Altverlusten
Wer noch über verrechenbare Verluste aus privaten Wertpapiergeschäften aus der Zeit vor Einführung der Abgeltungsteuer (also vor 2009) verfügt, sollte den 31.12.2013 im Blick haben. Diese Verluste können nämlich nur noch mit im Laufe dieses Jahres erzielten Wertpapierkursgewinnen verrechnet werden.
Ab 2014 ist die Verlustverrechnung stark eingeschränkt. Dann können die Verluste nämlich nur noch mit Gewinnen aus privaten Veräußerungsgeschäften (z.B. Immobilienverkauf innerhalb der zehnjährigen Spekulationsfrist) verrechnet werden. Somit kann es durchaus ratsam sein, in den nächsten Wochen etwaige Wertpapiere mit Gewinn zu verkaufen, um so die Altverluste retten zu können.
Hinweis: Der Bundesverband deutscher Banken weist in einer Mitteilung vom 8.10.2013 darauf hin, dass die Verrechnung nur im Rahmen der Einkommensteuererklärung erfolgen kann, denn dort wurden die Altverluste festgestellt und fortgeschrieben. Zu diesem Zweck müssen Anleger ihrem Finanzamt eine Jahressteuerbescheinigung der Bank vorlegen, aus der die dem Steuerabzug unterworfenen Veräußerungsgewinne ersichtlich sind.
Kapitalanleger mit Konten bei mehreren Kreditinstituten sollten ihre Freistellungsaufträge – rechtzeitig vor der Gutschrift der Kapitalerträge – dahingehend überprüfen, ob die vom Steuerabzug freigestellten Beträge noch optimal aufgeteilt sind oder ob eine neue Aufteilung sinnvoll erscheint. Geänderte oder neu eingereichte Freistellungsaufträge müssen die Steuer-Identifikationsnummer enthalten, um gültig zu sein. Weitere Handlungsempfehlungen im Überblick.
Riester- und Rürup-Policen
Wird ein Riester-Vertrag noch in 2011 abgeschlossen, sichert das die Grund- und Kinderzulagen für das gesamte Jahr. Sparer, die zu Beginn des Beitragsjahres das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, erhalten zusätzlich einen Berufseinsteiger-Bonus von einmalig 200 EUR.
Hinweis: Ist kein Dauerzulageverfahren hinterlegt, muss der Zulagenantrag bis Ende des übernächsten Jahres eingereicht werden. Die Frist für die Zulage des Jahres 2009 läuft somit Ende 2011 ab.
Schöpfen Selbstständige ihre Höchstbeträge bei den Vorsorgeaufwendungen nicht aus, könnte der Abschluss einer Rürup-Police sinnvoll sein. In 2011 lassen sich von den Beiträgen 72 % als Sonderausgaben absetzen. Der Höchstbetrag liegt bei 14.400 EUR und verdoppelt sich bei der Zusammenveranlagung.
Verlustverrechnung
Erteilen Ehegatten einen gemeinsamen Freistellungsauftrag, kann eine übergreifende Verrechnung von Verlusten über alle Konten und Depots der Ehegatten erfolgen. Falls lediglich die übergreifende Verlustverrechnung beantragt werden soll, kann auch ein Freistellungsauftrag über 0 EUR erteilt werden.
Hat ein Anleger bei einer Bank einen Verlust erzielt und bei einer anderen Bank positive Einkünfte erwirtschaftet, ist eine Verrechnung zwischen den Banken nicht möglich. In diesen Fällen gibt es folgende Option: Stellt der Steuerpflichtige bis zum 15.12. des jeweiligen Jahres bei dem Kreditinstitut, bei dem sich der Verlustverrechnungstopf befindet, einen Antrag auf Verlustbescheinigung, kann er bei der Veranlagung eine Verlustverrechnung vornehmen.
Hinweis: Der Verlust wird dann aus dem Verrechnungstopf der Bank herausgenommen und das Kreditinstitut beginnt 2012 wieder bei Null.
Weitere Strategien und Gesetzesänderungen
Bei einem Grenzsteuersatz von unter 25 % ist der Antrag auf Günstigerprüfung ratsam. Bei Ledigen wird der Grenzsteuersatz von 25 % ab einem zu versteuernden Einkommen von 15.721 EUR erreicht. Bei zusammenveranlagten Ehegatten liegt die Grenze bei 31.442 EUR.
Durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 scheiden abgeltend besteuerte Kapitaleinkünfte aus der Ermittlung der zumutbaren Belastung bei den außergewöhnlichen Belastungen und bei der Berechnung des Höchstbetrags für das Spendenabzugsvolumen aus.
Hinweis: Es ist somit ab dem Veranlagungszeitraum 2012 nicht mehr erforderlich, abgeltend besteuerte Kapitalerträge nur für diese Zwecke in der Einkommensteuerklärung anzugeben.
Das Finanzgericht Münster hat erhebliche Zweifel, ob die Sanierungsklausel – wie die Europäische Kommission festgestellt hat – als unzulässige Beihilfe anzusehen ist. Im Streitfall hat das Finanzgericht daher die Vollziehung von Steuerbescheiden ausgesetzt, in denen das Finanzamt Verluste nicht mehr berücksichtigt hatte, obwohl die Voraussetzungen der Sanierungsklausel erfüllt waren. Wegen der grundsätzlichen Bedeutung wurde die Beschwerde zum Bundesfinanzhof zugelassen.
Zum Hintergrund
Kapitalgesellschaften können Verlustvorträge grundsätzlich nicht mehr nutzen, wenn innerhalb von fünf Jahren mehr als 50 % des Anteilsbesitzes auf einen Erwerber übergehen (quotaler Untergang bei über 25 % bis 50 %). Diese Verlustabzugsbeschränkung gilt jedoch nicht, wenn der Beteiligungserwerb zum Zweck der Sanierung des Geschäftsbetriebs erfolgt.
Aufgrund einer Entscheidung der Europäischen Kommission vom 26.1.2011 dürfen deutsche Finanzämter die Sanierungsklausel grundsätzlich nicht mehr anwenden – trotz der seitens der Bundesregierung insoweit beim Gericht der Europäischen Union erhobenen Nichtigkeitsklage.
Verlustabzugsverbot verfassungswidrig?
Das Finanzgericht Hamburg ist sogar darüber hinaus der Auffassung, dass die Versagung der Verlustverrechnung bei einem Gesellschafterwechsel insgesamt verfassungswidrig ist und hat diese Frage dem Bundesverfassungsgericht vorgelegt. Vor diesem Hintergrund sollten vergleichbare Fälle offengehalten werden (FG Münster, Beschluss vom 1.8.2011, Az. 9 V 357/11 K, G; FG Hamburg, Beschluss vom 4.4.2011, Az. 2 K 33/10, Az. des BVerfG: 2 BvL 6/11).
Kapitalgesellschaften können Verlustvorträge grundsätzlich nicht mehr nutzen, wenn innerhalb von fünf Jahren mehr als 50 % des Anteilsbesitzes auf einen Erwerber übergehen (quotaler Untergang bei über 25 % bis 50 %). Ungeklärt ist, wie die Verlustverrechnung bei einem unterjährigen Anteilseignerwechsel durchzuführen ist. Ein positives Signal haben das Finanzgericht Münster und das Finanzgericht Hessen gesetzt. Danach gilt die Verlustabzugsbeschränkung nicht für Gewinne des laufenden Wirtschaftsjahres, die bis zum Beteiligungsverkauf angefallen sind.
Das Problem soll am folgenden Beispiel verdeutlicht werden:
Zum 31.12.2009 verfügt die A-GmbH über einen Verlustvortrag in Höhe von 100.000 EUR. Am 30.09.2010 veräußert der Alleingesellschafter A seine Anteile an den neuen Gesellschafter B. Auf den 30.09.2010 stellt A einen Zwischenabschluss auf, der einen Gewinn von 100.000 EUR ausweist.
Strittig ist nun, ob der Verlustvortrag mit dem Gewinn verrechnet werden kann oder ob der Verlust infolge des schädlichen Beteiligungserwerbs untergeht.
Ansicht der Finanzverwaltung
Im Ergebnis behandelt die Verwaltung anteilige Gewinne und Verluste profiskalisch unterschiedlich:
- Erfolgt der schädliche Beteiligungserwerb während des laufenden Wirtschaftsjahres, unterliegt ein bis zu diesem Zeitpunkt erzielter Verlust der Verlustabzugsbeschränkung. Demzufolge gehen sowohl der Verlustvortrag als auch der anteilige unterjährige Verlust des bisherigen Anteilseigners unter.
Beachte: Der Verlust des Wirtschaftsjahres, in dem das schädliche Ereignis eingetreten ist, wird von der Verwaltung grundsätzlich zeitanteilig aufgeteilt. Die Kapitalgesellschaft kann jedoch auch eine wirtschaftlich begründete andere Aufteilung (z.B. durch einen Zwischenabschluss) vornehmen.
- Wird bis zum Beteiligungserwerb hingegen ein Gewinn erzielt, soll der bisherige Anteilseigner diesen nicht mit seinem Verlustvortrag verrechnen können, da der Gewinn bereits dem neuen Anteilseigner wirtschaftlich zuzurechnen sein soll.
In Bezug auf das Beispiel hat diese Sichtweise zur Konsequenz, dass der Verlustvortrag von 100.000 EUR vollständig untergeht und der Gewinn somit voll zu versteuern ist.
Rechtsprechung der Finanzgerichte
Das Finanzgericht Münster vertritt eine andere Meinung als die Verwaltung und stellt dabei auf den Sinn und Zweck der Regelung zum Verlustabzug bei Kapitalgesellschaften sowie die Gesetzesbegründung ab, wonach die in früherer Zeit erwirtschafteten Verluste für das neue wirtschaftliche Engagement unberücksichtigt bleiben sollen. Demzufolge wird nur der Verlustabzug für einen nach dem schädlichen Anteilseignerwechsel entstandenen Gewinn ausgeschlossen. Mit einem bis zum Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs entstandenen Gewinn kann der Verlustvortrag noch verrechnet werden.
Auch das Finanzgericht Hessen hat sich in einem aktuellen Beschluss gegen die Verwaltungsmeinung gestellt. Für das Finanzgericht Hessen ist eine konsequente Umsetzung des Verlustverrechnungsverbots nämlich nur dann gewährleistet, wenn die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erwirtschafteten Gewinne und Verluste miteinander verrechnet werden können.
Hinweise
In geeigneten Fällen sollte gegen eine unterbliebene Verlustverrechnung Einspruch eingelegt werden. Da gegen die Entscheidung des Finanzgerichts Münster die Revision anhängig ist, kann das Verfahren ruhen. Zum Nachweis eines bis zum Anteilseignerwechsel angefallenen anteiligen Gewinns bietet es sich an, einen Zwischenabschluss aufzustellen.
Das Finanzgericht Hamburg ist sogar darüber hinaus der Auffassung, dass die Versagung der Verlustverrechnung bei einem Gesellschafterwechsel insgesamt verfassungswidrig ist und hat diese Frage dem Bundesverfassungsgericht vorgelegt.
Beachte: In diesem Punkt besteht allerdings Uneinigkeit zwischen den Finanzgerichten. Für das Finanzgericht Sachsen ist es nämlich verfassungskonform, dass der Verlustabzug bei einem Anteilseignerwechsel von mehr als 50 % entfällt (FG Münster, Urteil vom 30.11.2010, Az. 9 K 1842/10 K, Rev. unter BFH Az. I R 14/11; FG Hessen, Beschluss vom 7.10.2010, Az. 4 V 1489/10; FG Hamburg, Beschluss vom 4.4.2011, Az. 2 K 33/10; FG Sachsen, Urteil vom 16.3.2011, Az. 2 K 1869/10; BMF-Schreiben vom 4.7.2008, Az. IV C 7 – S 2745 a/08/10001, Rz. 31 ff.).
